第三节 1994—2002年的税制改革

20世纪80年代末期开始酝酿税制改革，1994年正式实施，这一改革称为新税制改革。主要内容有：试行新的统一于内外资企业的增值税、营业税、消费税；统一内外资企业所得税和个人所得税；改革和完善其他一些税种。经过这次税制改革，税种简化，税收财政和宏观调控作用得到加强，奠定了我国社会主义市场经济下的税制基础格局。

一、改革背景

1992年10月12日，党的十四大报告中明确提出：“中国经济体制改革的目标是建立社会主义市场经济体制，以利于将进一步解放和发展生产力。”会议提出，围绕社会主义市场经济体制的建立，加快经济体制改革的步伐，深化分配制度改革，兼顾国家、集体和个人三者的利益，理顺国家与企业、中央与地方的分配关系，逐步实行“税利分流”和分税制。随着国民经济稳定和快速发展，经济体制改革逐步深入，税制改革越来越受到党中央、国务院和全国人民代表大会的高度重视。

现行的工商税制虽然打破了计划经济体制下统收统支的分配格局，恢复了税收保证财政收入、经济杠杆和宏观调控功能，但是仍然存在不足。主要问题表现在以下几个方面：①税负不公平。税种繁多与缺失并存，内资企业与外资企业执行两套税制税负不公平。市场是统一的，因而要求税法也必须是统一的。②税收调控范围和程度不能适应生产要素全面进入市场，与市场开放原则违背。③税收征收管理制度不严，税收法制体系不健全，偷税、漏税现象严重。④中央和地方在财权、事权上划分不清晰，央地财政关系存在一定的矛盾。

现实问题中最为突出的就是中央财政极度困难，中央财政的困难始于1980年“分灶吃饭”财政体制改革。为刺激地方发展的积极性，放权让利，中央财政收入大大减少。当时，中央财政收入占全国财政收入的比重不到40%，但支出却高达50%多（见表9.7）。

二、基本内容

1994年的新税制改革指导思想是：按照搞好国营大中型企业、调整经济结构和提高经济效益的要求，以现行税制为基础，统一税法，公平税负，简化税制，合理分权，理顺分配关系，保障财政收入。改革的目标是：在中国逐步建立具有中国特色的、符合社会主义市场经济体制要求的税收体系。基本原则是：要有利于调动中央、地方两个方面的积极性和加强中央的宏观调控能力；要有利于发挥税收调节个人收入和发展地区经济的作用；要有利于实现公平税负，促进平等竞争；要有利于体现国家的产业政策，促进经济结构调整；要利于税种的简化、规范化。

（一）工商税制改革

原流转税体系是1984年全面工商税制改革时建立的，主要包括产品税、增值税、营业税、对外投资企业征收的工商统一税。根据公平、中性、透明、普遍的原则，保持在原有税收负担水平上，建立以规范化增值税为核心，消费税、营业税相互协调配套的新流转税体系。

1．增值税改革

为了体现市场经济的税收中性原则，实行了与国际接轨的增值税制度。本次改革中增值税遵循的主要原则是普遍征收、中性原则和简化原则。将原来增值税征收范围从过去工业部分环节增加到货物生产、批发、零售和进口环节以及加工、修理配送环节四个环节；改变过去按产品分设税目、分税目制定差别税率的传统，将原来3档税率合并；价外计征，出口货物一般适用零税率；一般纳税人应纳税额为销项税额扣除进项税额以后的余额，小规模纳税人按照销售额和规定的征收标准计算应纳税额，降低小规模纳税人征收率；调整税收优惠范围，针对外商和国内企业重新制定优惠范围；明确允许扣除的增值税范围，建立凭发票注明税款扣税的制度；改革增值税纳税制度，建立对购销双方交叉审计的稽查体系和防止偷税、漏税、减免税的内在机制。

2．消费税改革

在普遍实行增值税的基础上，不少商品税负大幅度下降。为了保证财政收入，遵循基本保持原税负原则，选择少数消费品再征收一道消费税。消费税税目有11个，主要包括烟、酒、化妆品、贵重首饰、摩托车等。调整烟类、护肤护发品、金银首饰等税率和征税标准，比如调整烟类产品税率和计税方法，重新划分卷烟类别的标准，上调烟类标准价格，计税方法改为采取从量定额征收和从价定率征收，从价征收的按照不含增值税税金而含消费税税金在内的价格和规定的税率计算征收消费税。

3．营业税改革

改革后的营业税纳税人包括提供劳务、转让无形资产和销售不动产的各类企业、单位、个体经营者和其他个人；重新确定了营业税的征税范围，合理调整了营业税税目，共设置了交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业、转让无形资产和销售不动产9个征税项目；一些特殊的或者公益性服务、劳务免征营业税。

（二）所得税改革

所得税改革的核心是统一税制，包括企业所得税和个人所得税改革。

企业所得税纳税人为我国境内的国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业和其他组织；征税对象为纳税人来自我国境内、境外的生产、经营、所得和其他所得。改革把原国营企业、集体企业、私营企业所得税三个税制统一合并为企业所得税。取消国营企业调节税，取消税收利润征收的国家能源交通重点建设基金和国家预算调节基金。纳税人每个纳税年度收入总额减去准予扣除项目金额以计征，一般企业适应33%的税率，微利企业暂时使用27%或者18%的税率。明确统一按照国家税法规定执行，各企业计税统一，计算办法统一。取消原国有企业、城镇集体企业的税前还贷和税前提留各项基金办法，以及各类企业的不同税前列支标准。

个人所得税改革指导思想是：简化税制，公平税负，强化组织财政收入和适当调节个人收入，维护国家权益，增强公民纳税意识，完善个人所得课税制度。改革将原来个人所得税、个人收入调节税和城乡个体工商业户所得税合并，建立统一的个人所得税制。调整扣除费用额，提高个人所得税起征点，同时增加了附加扣除费用的规定。调整税率，区分不同的应税劳务报酬，分别使用九级和五级超额累进税率以及统一的20%的比例税率。

（三）土地增值税

土地增值税的纳税人为出售和以其他方式有偿转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的各类企业、单位、个体经营者和其他个人。征税对象是纳税人转让房地产取得的增值额，实行四级超率累进税率；建造普通标准住宅出售，增值额不超过扣除项目金额的20%。由于城市实施规划和国家建设需要依法征用、收回的房地产，可以免征土地增值税。

（四）其他税种调整

对于资源税、土地增值税、农业特产税等税种都进行了大幅度调整，基本内容是统一税政，简化税制；扩大征税范围，调整税率。取消集市交易税、畜牧交易税、烧油特别税、奖金税和工资调节税；取消对外资企业和外国人征收的城市房地产税和车船使用牌照税；开征遗产税。1994年分税制后的我国税收体系如表9.8所示。

（五）关于外商税制适用规定

1993年12月31日以前已经批准设立的外商投资企业，由于改征增值税、消费税而增加税负，按照相关规定和程序可以准予退还；外商投资企业所缴纳超过原税负的部分，按照所缴纳增值税和消费税的比例，分别退还增值税和消费税；营业税退税问题，由省级政府规定。由此，货物和劳务税制度实现了内外统一。

（六）中央与地方税源划分规定

1993年12月15日，国务院发布《关于实行分税制财政管理体制的决定》，决定从1994年1月1日起改革原来的包干制，按照中央和地方的事权划分，合理确定各级财政支出范围。根据事权与财权相结合的原则，将税种统一划分为中央税、地方税和中央地方共享税。中央固定收入包括：关税、海关代征的增值税、消费税、中央企业缴纳的企业所得税、地方银行、外资银行和非银行金融机构缴纳的企业所得税等。地方固定收入包括营业税、地方企业缴纳的企业所得税、城市维护建设税、城镇土地使用税，耕地占用税、固定资产投资方向调节税，房产税，车船使用税等。中央与地方共享收入，增值税75%归中央、25%归地方；资源税按照资源品种划分，大部分资源税作为地方收入，海洋石油资源税收入作为中央收入；证券交易税收入中央与地方各分享50%等。

三、进一步完善税制

1994年，税制改革出台以后，为了保障新税制顺利实施，适应经济发展需要，陆续对一些税制进行了必要调整和完善，大致分为两个部分：第一，从原来税制到新税制的过渡时期，也是不断根据实际情况调整和完善新税制的时期；第二，主要是贯彻积极财政政策，反经济周期调节，启动内需，扩大出口。为了保持经济发展速度，实施结构性增税和减税结构性调整等宏观调控政策措施，以完善税制。

（一）过渡时期的税收政策

过渡时期，税收政策的主要内容是保证新旧税制的衔接和顺利转换而制定的一些过渡税收政策，以及根据新税制运行出现的问题和情况制定一些过渡性措施。具体表现在以下几个方面：

1．增值税的调整

①调整税率。自1994年5月1日起，各类农业产品均改按13%的低税率征收增值税，金属矿采产品、非金属采选产品和煤炭按照13%的低税率征收增值税。对实施全面增值税之后税负增加的老外资企业部分5年内实施先征后返。②调整税收优惠政策。比如保留省级政府批准的减免税政策延期两年，对原来减免税政策原则上给予两年过渡期。③针对税负增加比较多的行业，调整税率，扩大抵扣范围。比如将除了原油之外矿产品的税率从17%降至13%；降低小规模纳税人的征收率；扩大低税率农产品范围。

2．所得税的调整

完善企业所得税和个人所得税的主要措施是：①进一步规范了税基。国营企业和集体企业有利于技术进步、新产品开发和新工艺的个性费用在支出时根据实际情况可进行抵扣；个人所得税规定了征税项目，提高计税工资起点；纳税人按照财政部有关规定支出的与生产、经营有关的业务招待费，由纳税人提供确实记录或者单据，经过税务机关核准可以扣除。②调整了个别行业的税率。从1996年起，农村信用合作社可以按照微利企业适用的18%、27%的税率缴纳企业所得税；从1997年起，金融、保险企业的所得税税率两档统一为33%。③实施了大量的税收优惠政策。经过批准的高新技术开发区内的高新技术企业、在中国境内新创办的软件企业可以享受低税率以及一定时期免征所得税或减半征收。符合国家规定的从事第三产业的企业、经营单位，可以享受一定免征、减征企业所得税待遇。④规范税前扣除。个人从工资、薪金中提取并向指定的金融机构缴付的住房公积金、基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费；公务用车和通信补贴；个人向红十字事业、公益性青少年活动场所、农村义务教育和福利性、非营利性的老年服务机构捐赠的等可以提供有效凭证的，都可以税前扣除。

3．营业税的调整

完善营业税的主要措施有：一是调整了金融保险业等行业的营业税税率，将金融保险营业税的税率从5%提高到8%。提高营业税税率以后，除了各银行总行、保险总公司缴纳的营业税仍然全部归中央财政收入以外，其余金融、保险企业缴纳的营业税，按照原5%的税率征收的部分分为地方财政收入，按照提高3%的税率征收的部分为中央财政收入。二是调整了营业税的征收范围和计税依据。三是实施了大量的优惠政策，比如经济特区符合条件的两年内免征营业税。

4．资源税、印花税、契税等过渡政策

自1994年1月1日起，对独立矿山应纳的铁矿石资源税减征40%，按规定税额标准的60%征收。为了加强对股票交易市场的税收调节，国务院多次对股票印花税税率进行调整。

1997年7月7日，国务院发布《中华人民共和国契税暂行条例》，自10月1日施行，原相关税法废止；同年10月28日，财政部发布《中华人民共和国契税暂行条例细则》。契税的纳税人为在中国境内转移土地、房屋权属的承受者，计税依据分为3种情况；税率采用3%～5%的比例税率，各省、自治区和直辖市的具体适用税率，由当地省级政府在上述幅度内确定。

（二）1998年以后的税制改革

从1998年以后采取了积极财政政策：扩大内需，增加投资。税收方面也以此为导向采取了一系列的重大措施，在保持国民经济进一步发展和社会稳定方面，效果显著。

在开放经济条件下，世界各国贸易关系越来越紧密，国际竞争日益激烈。为了增加本国商品的出口竞争力，同时与世界贸易组织规则接轨，我国开始逐渐恢复和完善出口退税政策。1997年2月25日，国务院发出《关于对生产企业自营出口或者委托代理出口货物实行“免、抵、退”税办法的通知》，之后在许多国家重要文件中多次提到要加快建立完善出口退税有效机制。1998年1月1日起，对部分机电产品恢复退税；同年5月，经国务院批准，财政部、国家税务总局分期分批提高了部分出口商品增值税退税率。比如农产品以外的法定税率为13%且现行退税率没有达到13%的货物，出口退税率提高到了13%。

为了鼓励投资和消费，国务院对外商投资给予许多政策优惠。比如1999年8月20日，经国务院批准，国务院办公厅转发对外贸易经济部、国家税务总局等四个部门报送的《关于当前进一步鼓励外商投资的意见》，其中有一部分内容是：针对在原批准的生产、经营范围内进口国内不能生产或者性能不能满足需要的自用设备及技术、配件和备件，可以按照规定免征关税和进口环节税。2000年11月18日，国务院发出《关于外国企业来源于我国境内的利息等所得减征所得税问题的通知》，鼓励外国企业投资。对于本国企业也有许多鼓励投资和鼓励技术进步的政策，比如1999年7月20日，国务院下达通知，自当年1月1日起，在经济开发区和经济特区等地方从事能源、交通和港口建设项目的投资企业减按15%的税率征收企业所得税的规定，扩大到全国各地执行。针对居民个人，国家也在1998年、1999年对房地产、个人储蓄等方面做出政策调整，主要目的都是鼓励居民消费投资。

为了鼓励技术进步和发展高新技术产业，国家1994年就已经出台政策对科研单位取得技术转让收入免征营业税，1996年4月7日，中共中央、国务院发布《关于加速科学技术进步的决定》，规定从同年1月1日起企业研究开发和试验新产品、新技术和新工艺等发生的一系列费用、折旧都给予不同的政策优惠。1999年6月21日发出通知，北京市中关村科技园区开发生产软件产品的企业，按照6%的征收率计算缴纳增值税。从1999年到2000年，国家相继出台许多针对单位、个人的研发经费、设备购买等支出的税收扶持政策，比如可以按照规定以一定比例在计税所得中扣除。

除此之外，在能源、交通、电信、金融、保险等行业，在文化、社会、教育、民生、民族等方面都有相关针对性的税收政策调整以及税收优惠措施。

四、实施效果

1994年分税制改革，是在改革开放15年来税制改革的基础上，经过多年理论研究和实践探索，积极借鉴国外经验，结合我国国情制定的，为今后的现代税制改革打下了坚实基础。

（一）分税制建立了财政收入稳定增长的机制

1994年财税改革，从税制结构、税收负担、税收征管三个方面初步建立了财政收入稳定增长机制。实施分税制改革以来，财政收入占GDP的比重和中央财政收入占财政收入的比重逐年提高（见表9.9），中央政府掌控的用以进行宏观调控的财政资源显著增加，中央财政收入和地方财政收入稳定增长的机制得到保障。通过税种划分，从制度设计上激发了政府加强税收征管、增加财政收入的积极性，加快了税收征管改革的步伐，通过加强税收征管打击各种逃税避税行为，保证税收持续稳定增加（见表9.10）。

（二）建立更加合理、科学的税制体系

简化税制，取消与形势发展不相适应的税种，合并重复税种，开征必要税种，建立以增值税为核心、消费税和营业税为辅助的流转税体系。统一个人所得税，统一内外货物和劳务税，统一内资企业所得税，初步实现了税负公平，基本实现各类企业平等纳税。相对较完善的税收体系，促进了企业转换经营机制，基本理顺了税收与分配关系，较好处理了国家与企业、中央和地方、个人之间的分配关系，实现社会协调发展。

（三）其他

分税制总体上保持了过去的税负水平，没有引起物价大幅度变化，没有影响对外开放。国家通过税制设计，较好地引导了产业发展，促进经济结构优化。同时，新税制积极借鉴国外发展经验，最突出表现就是增值税改革，从而使我国税制进一步适应经济全球化、税收国际化趋势，有利于促进对外开放，加强中外技术交流和合作。